Waarover gaat het?
Overeenkomstig art. 206/3 WIB92 (vroeger art. 207, 7de lid WIB92) kunnen geen verliezen of andere aftrekken worden verrekend met het gedeelte van het resultaat dat het voorwerp uitmaakt van een bericht van wijziging of een aanslag van ambtswege en waarvoor een belastingverhoging van minstens 10% wordt toegepast. In dit geval zal het resultaat aan een effectieve belasting onderworpen worden, en zal de belastingplichtige geconfronteerd worden met een effectieve cash out.
Deze bepaling vormt al enkele jaren een heikel punt, en de toepassing ervan roept meerdere juridische vragen op.
Een van de discussiepunten betreft de toepassing bij een aanslag van ambtswege (art. 351 WIB92). In dit geval zal het aftrekverbod op het volledige resultaat gelden, terwijl dit bij een bericht van wijziging enkel voor het gewijzigde resultaat geldt. Bovendien is de fiscus niet verplicht om de procedure van aanslag van ambtswege te volgen. Bijgevolg stelt zich de vraag of de toepassing van het aftrekverbod en het verschil in behandeling t.a.v. een rechtzetting nadat een bericht van wijziging werd verzonden al dan niet in overeenstemming is met de Grondwet.
De rechtbank van eerste aanleg Brussel besliste dan ook om deze vragen voor te leggen aan het Grondwettelijk Hof. En bij arrest van 21 november 2024 heeft het Grondwettelijk Hof zich hierover uitgesproken.
Arrest van het Grondwettelijk Hof
Het arrest is teleurstellend voor de belastingplichtige. Het Grondwettelijk Hof ziet immers geen schending van de Grondwet.
Zo oordeelt het Grondwettelijk Hof dat de toepassing in het geval van een aanslag van ambtswege (ongeacht de situatie, bijv. laattijdige aangifte maar voor een kennisgeving van aanslag van ambtswege) niet leidt tot een schending van het gelijkheidsbeginsel. Het aanvaarden van een verliesaftrek zou in dit geval kunnen ingaan tegen het doel van de sanctie. Bovendien – zo stelt het Hof nog – kunnen de niet-aangewende verliezen worden overgedragen naar een later belastbaar tijdperk, zodat het aftrekverbod geen onevenredige gevolgen met zich meebrengt.
Daarnaast is het onderscheid met betrekking tot een aanslag die gevestigd wordt nadat een bericht van wijziging werd verzonden (en dus waarbij het aftrekverbod beperkt wordt tot het belastingsupplement dat wordt weerhouden), evenmin problematisch. Het Grondwettelijk Hof erkent dat er inderdaad een onderscheiden behandeling bestaat tussen beide situaties, maar dit onderscheid volgt uit het soort van tekortkoming door de belastingplichtige (met name geen of laattijdige aangifte, dan wel een tijdige, maar onjuiste aangifte). Het onderscheid is bijgevolg objectief en redelijk verantwoord. Het is opvallend dat het Hof zich niet uitspreekt over het al dan niet evenredig karakter van de gevolgen hiervan.
Bedenkingen
Met dit arrest loopt opnieuw een procedure bij het Grondwettelijk Hof af met een sisser voor de belastingplichtige, nadat het Hof een eerdere procedure al had afgewezen omwille van een gebrek aan relevantie (GwH 26 september 2024, 100/2024).
Er kunnen echter wel enkele kritische bedenkingen geplaatst worden bij dit arrest.
Vooreerst merkt het Hof nogal eenvoudig op dat de niet-aangewende verliezen overdraagbaar zijn naar latere belastbare tijdperken, zodat het aftrekverbod niet onevenredig is. Nochtans zijn de gevolgen in hoofde van de belastingplichtige wel aanzienlijk, aangezien het aftrekverbod leidt tot een effectieve cash out. Het is bovendien ook niet zeker of de overgedragen verliezen in de toekomst nog kunnen worden aangewend (bijv. indien de verliezen dermate groot zijn, de vennootschap wordt geliquideerd etc).
Hetzelfde geldt eveneens voor de verschillende gevolgen als de fiscus al dan niet toepassing maakt van de aanslag van ambtswege of een bericht van wijziging. De fiscus heeft namelijk de keuze tussen de ene of de andere procedure. Maar de gevolgen zijn wel substantieel verschillend. Is dit onderscheid in behandeling dan nog wel pertinent en evenredig?
Maar er is ook een positieve vaststelling. Het Grondwettelijk Hof merkt namelijk op dat er geen belastingverhoging kan worden toegepast “wanneer het gaat over een eerste overtreding zonder oogmerk van fraude”.
En nu?
De juridische discussies zijn na dit arrest van het Grondwettelijk Hof zeker nog niet uitgeklaard. Zo heeft het hof van beroep Antwerpen bij arrest van 18 juni 2024 ook 3 prejudiciële vragen gesteld aan het Grondwettelijk Hof in verband met de conformiteit van het aftrekverbod met het gelijkheids- en het legaliteitsbeginsel (bijv. onderscheid in behandeling naargelang de administratie al dan niet beslist om af te zien van een belastingverhoging). Het Grondwettelijk Hof zal zich dus nogmaals over deze materie moeten buigen.
Belastingplichtigen die geconfronteerd worden met het aftrekverbod omwille van een effectieve belastingverhoging doen er dan ook goed aan om de situatie kritisch te bekijken. Er blijven immers nog meerdere juridische vraagtekens bestaan:
- Is het aftrekverbod überhaupt van toepassing? Zo besliste de rechtbank van eerste aanleg Brussel al om het aftrekverbod in combinatie met een aanslag van ambtswege buiten toepassing te verklaren, omdat deze toepassing in strijd zou zijn met de ratio legis (Rb. Brussel 9 mei 2023, 21/3352/A).
- Past de fiscus terecht een belastingverhoging toe? En welke rang weerhoudt men? Moet de belastingverhoging gematigd worden?
- Leidt de concrete toepassing tot een schending van het gelijkheidsbeginsel, bijv. omwille van de bevoegdheid van de ambtenaar om al dan niet af te zien van een belastingverhoging?
- Is het legaliteitsbeginsel geschonden?
- Kwalificeert het aftrekverbod als een strafsanctie, zodat de rechter de bevoegdheid moet hebben om deze te matigen?
Samengevat, ook na dit arrest van het Grondwettelijk Hof blijven nog meerdere juridische vraagtekens bestaan, waarbij een belastingplichtige nog steeds meerdere routes heeft om het aftrekverbod te betwisten of te laten milderen.
Aangezien uit de praktijk blijkt dat de fiscus quasi stelselmatig belastingverhogingen toepast, en slechts zeer uitzonderlijk hiervan afziet, is het laatste woord over het aftrekverbod nog niet gezegd.
Wordt u geconfronteerd met het aftrekverbod of heeft u vragen hieromtrent? Aarzel dan niet om Luk Cassimon (luk.cassimon@monardlaw.be of 0472/467.847) of jouw gebruikelijke contactpersoon te contacteren!
